Утврдување на статус на даночен обврзник за плаќање на данок на додадена вредност на физичко лице
27.09.2023
ПРЕДМЕТ И СОДРЖИНА НА
ПРЕСУДАТА
Овој документ служи како анализа на Пресуда У-5.бр.1420/2020 (во натамошниот текст: Пресудата) донесено од страна на Управниот суд (во натамошниот текст: Судот) на ден 28.01.2022 година. Станува збор за Пресуда со која Судот ја oдбил тужбата на тужителот Х поднесена против Решение бр.28-32/02037 од 01.08.2018 година донесено од страна на органот во состав на Министерство за финансии на Република Македонија, Управа за јавни приходи (во натамошниот текст: УЈП) со кое истото било запишано во Регистарот на обврзници на данок на додадена вредност. Со оглед на фактот што запишувањето на физичките лица во Регистарот на обврзници на данок на додадена вредност на УЈП и со тоа утврдувањето на статус на даночни обврзници за плаќање на данок на додадена вредност (во натамошниот текст: ДДВ) е особено специфична поради нееднаквиот статус кој физичките лица го имаат со правните лица во однос на овој данок, затоа што нив законот не им признава поврат на ДДВ, како што тоа е дозволено за правните лица, поради што може да се заклучи дека овој закон е правен пред се за правните лица, но се применува и за физичките лица но само во оној дел кој за нив наметнува обврски, но не и оној дел кој дава права. Оттука правната пракса која ќе биде воспоставена во овој конкретен случај е од особена важност за еднаквоста на граѓаните пред законот и правната сигурност во државата, а со тоа и на уставното начело на владеење на правото.
ФАКТИЧКА СОСТОЈБА
Тужителот е физичко лице од Скопје на кое на 01.10.2018 година му било доставено Решение бр.28-32/02037 од 01.08.2018 година донесено од страна на органот во состав на Министерство за финансии на Република Македонија, Управа за јавни приходи (УЈП) со кое тужителот бил запишан во Регистарот на обврзници на данок на додадена вредност. Во Решението е наведено дека периодот за поднесување на даночна пријава е тримесечен и дека прв даночен период е 01.01.2018-31.03.2018 додека датум на регистрација на ДДВ од кога се пресметува ДДВ е 01/01/2018 година. Против Решението, лицето поднело навремена тужба до Управниот суд кој на 05.09.2019 година донел Пресуда на У-5.бр. 1876/2018 од со која го поништил Решението бр.28-32/01037 од 01.08.2018 година. УЈП преку Државниот правобранител за подрачје на град Скопје до Вишиот управен суд поднел жалба против Пресуда У-5.бр. 1876/2018 од 05.09.2019 година, по која Вишиот управен суд на РСМ на ден 07.10.2020 година донел Пресуда УЖ- 3бр.319/2020 со која жалбата ја одбил како неоснована.
На 27.11.2020 година, УЈП донела ново Решение бр.27–32/01307/2 со кое повторно го запишал физичко лице во регистарот на обврзници на данокот на додадена вредност со датум на регистрација на ДДВ од 01/01/2018 година и прв даночен период 01/01/2018-31/03/2018 година.
Незадоволно од Решението бр.27–32/01307/2 од 27.11.2020 година, физичкото лице донело поднел нова тужба до Управниот суд поради погрешно и нецелосно утврдена фактичката состојба, повреда на правилата на постапката и погрешна примена на материјалниот закон. Управниот суд постапувајќи по тужбата, на 28.01.2022 година одржал усна јавна расправа на која учествувало физичкото лице без застапник и застапникот на тужениот орган, по која Управниот суд донел Пресуда У-5.бр.1420/2020 од 31.01.2022 година, со која ја одбил тужбата на тужителот изјавена против Решението бр.27–32/01307/2 од 27.11.2020 година донесено од страна на Регионалната дирекција Скопје Одделение за регистрација и утврдување на данок, Управа за јавни приходи, Министерство за финансии на Република Северна Македонија како неоснована.
Во образложението на Пресуда У-5.бр.1420/2020 донесена од 28.01.2022 година, Управниот суд навел дека тужбата е неоснована бидејќи од списите во предметот произлегува дека Управата за јавни приходи - Регионална Дирекција Скопје постапувајќи по претходно поднесена Годишна даночна пријава за утврдување на персонален данок на доход за 2017 година, како и Годишни извештаи на исплатувачите на бруто приходи, платен данок и придонеси и вкупно исплатени нето приходи, утврдила дека тужителот за 2017 година остварил вкупно бруто приходи во износ од 1.235.044,00 денари, по основ на примања по договори за повремено или привремено вршење на услуги кај неколку субјекти — исплатувачи на приходи. Притоа, Управниот суд навел дека врз основа на овој факт согласно членот 9 став 1 и член 51 став 1 од Законот за данокот на додадена вредност, тужениот орган го донел оспореното Решение бр.27-32/01307/2 од 27.11.2020 година со кое бил извршен упис во регистарот на даночни обврзници за целите на данокот на додадена вредност на жалителот со прв даночен период 01.01-31.03.2018 година и датум на регистрација 01.01.2018 година. Оттука, Управниот суд навел дека утврдил дека тужениот орган со оспореното решение не го повредил законот на штета на тужителот.
Понатаму, Управниот суд во образложението навел дека во конкретниот случај, утврдил дека тужениот орган правилно ги применил одредбите од Законот за данокот на додадена вредност како во поглед на основаноста на регистрацијата на тужителот сега жалителот како даночен обврзник за целите на ДДВ, така и во поглед на утврдувањето на датумот на регистрација и првиот даночен период за регистрација на даночните обврзници за целите на данокот на додадена вредност. Управниот суд притоа навел дека ова го утврдил како резултат на фактичката состојба утврдена од приложените материјални докази и притоа навел дека смета дека тужителот е даночен обврзник за целите на данокот на додадена вредност. Притоа, Управниот суд навел дека ова од причина што имајќи го предвид остварениот промет и неговата висина видно од поднесената Годишна даночна пријава за утврдување на персонален данок на доход за 2017 година каде навел вкупно остварени приходи по разни основи во вкупен износ од 1.235.044,00 денари, како и Годишни извештаи на исплатувачите на бруто приходи, платен данок и придонеси и вкупно исплатени нето приходи, може да се утврди дека тужителот во 2017 година остварил вкупни приходи по разни основи во вкупен износ од 1.235.044,00 денари, со што го надминал законски утврдениот праг согласно членот 51 став 1 од Законот за данокот на додадена вредност и поради тоа тужениот орган основано извршил регистрација на тужителот во Регистарот за даночни обврзници за целите на данокот на додадена вредност.
Во однос на тужбените наводи кои ги истакнал тужителот во тужбата, Управниот суд навел дека ги ценел тужбените наводи со кои тужителот укажувал на фактот дека не е даночен обврзник согласно одредбите од Законот за данокот на додадена вредност, бидејќи истиот не претставува даночен обврзник за целите на ДДВ поради фактот што е физичко лице и истиот остварува приход, додека предмет на оданочување на Законот за данокот на додадена вредност е остварен промет од вршење на дејност на даночен обврзник во рамките на вршење на стопанската дејност. Овие тврдења на жалителот, Управниот суд навел во образложението дека ги одбил како неосновани, од причина што во конкретниот случај заради целите на оданочување со ДДВ, битна е висината на остварените дополнителни приходи, а не изворот од каде потекнуваат, а како тужителот во текот на 2017 година остварил вкупни приходи во износ кој го надминал законски предвидениот праг на регистрација — 1.000.000,00 денари, од вршење на самостојна дејност од давање на професионални и интелектуални услуги. Управниот суд навел дека токму тие услуги се дејност која претставува самостојно вршење на дејност согласно членот 9 ставови 1 и 2 од Законот за данокот на додадена вредност, поради што и истиот бил регистриран како даночен обврзник за целите на данокот на додадена вредност согласно членот 51 ставови 1, 6 и 10 од истиот закон. Исто така, Управниот суд во образложението на пресудата навел дека ги оценил како неосновани тужбените наводи со кои се укажува на фактот дека датумот на прва регистрација претходи на донесувањето на оспореното решение, од причина што доколку бидат остварени условите за упис, надлежниот даночен орган го врши уписот во регистарот на обврзници на данокот на додадена вредност од почетокот на тековната календарска година согласно членот 51 став 6 од Законот за данокот на додадена вредност.
Управниот суд во образложението навел и дека ги одбил како неосновани и тужбените наводи на тужителот кои се однесуваат на елементите на решението во делот на потписот, истото било потпишано од функционер на тужениот орган, спротивно на член 13 во врска со член 24, во врска со член 88 став 6 од ЗОУП, од причини што единствена основа на даночното право е Законот за даночна постапка и согласно актите за систематизација на тужениот орган, даночните управни акти ги потпишуваат единствено управниците на регионалните дирекции на УЈП.
Против Пресуда У-5.бр.1420/2020 донесна од 28.01.2022 година, тужителот поднел жалба до Вишиот управен суд кој на 14.04.2023 година, донел Пресуда УЖ-3.бр.453/2022 со која жалбата ја одбил како неоснована и ја потврдил Пресудата на Управниот суд У-5.бр.1420/2020 од 28.01.2022 година. Во Пресудата, Вишиот управен суд навел дека при одлучување ги ценел жалбените наводи дека Управниот суд сторил суштествена повреда на одредбите од постапката, нецелосно и неправилно ја утврдил фактичката состојба, погрешно е применето материјалното право, дека не е даночен обврзник согласно одредбите од Законот за данокот на додадена вредност, бидејќи истиот не претставува даночен обврзник за целите на ДДВ поради фактот што е физичко лице и истиот остварува приход, додека предмет на оданочување на Законот за данокот на додадена вредност е остварен промет од вршење на дејност на даночен обврзник во рамките на вршење на стопанската дејност, дека датумот на прва регистрација претходи на донесувањето на оспореното решение, од причина што доколку бидат остварени условите за упис, надлежниот даночен орган го врши уписот во регистарот на обврзници на данокот на додадена вредност од почетокот на тековната календарска година согласно членот 51 став 6 од Законот за данокот на додадена вредност, како и тоа дека Управниот суд погрешно ја утврдил фактичката состојба и во делот на лицето кое согласно ЗОУП треба да го потпише управниот акт бидејќи истото било потпишано од функционер на тужениот орган, спротивно на член 13 во врска со член 24, во врска со член 88 став 6 од ЗОУП, од причини што единствена основа на даночното право е Законот за даночна постапка и согласно актите за систематизација на тужениот орган, даночните управни акти ги потпишуваат единствено управниците на регионалните дирекции на УЈП, но оценил дека се неосновани и не се од влијание за поинакво одлучување. Управниот суд при донесувањето на пресудата дал доволно образложени причини за решителните факти од кои се раководел при донесувањето на одлуката, а со кое образложение во целост се согласува и овој суд.
АНАЛИЗА НА ПРИМЕНАТА ПРОЦЕСНИТЕ ПРАВИЛА
Во својата тужба, а понатаму и во жалбата пред Управниот суд, тужителот се повикува на повреди на членот 13, во врска со членовите 24 и 88 став 6 од Законот за општата управна постапка (во натамошниот текст: ЗОУП) кој е основен системски закон во државата.
Членот 13 од ЗОУП го уредува начелото на делегирање на надлежноста за решавање. Согласно ова начело во рамки на јавниот орган, надлежноста за решавање на управните работи, по правило, се делегира на службени лица во рамките на органот, соодветно на сложеноста на соодветната управна работа. Ова е од исклучителна важност за управните постапки кои треба да бидат водени и решавани од стручни лица, кои професионално работат на определена материја, а не од директори и други раководни лица, чија надлежност е раководење со институцијата, а не и вршење на стручни работи.
Членот 24 од ЗОУП ја уредува надлежноста за водење и комплетирање на постапката, која треба да биде делегирана на овластено службено лице преку актот за внатрешна организација.
На крај членот 88 став (6) од ЗОУП како еден од задолжителните елементи на секој управен акт, каков што е Решението бр.28-32/02037 од 01.08.2018 година донесено од УЈП за запишување во Регистарот на обврзници на ДДВ. Согласно оваа одредба управниот акт го потпишува овластено службено лице. По исклучок, во случај на типски управни акти потписот може да биде потпишан со факсимил или да биде отпечатен.
Она што навистина е спорно во образложението на Пресудата на Управниот суд, а што е потврдено и со пресудата на Вишиот управен суд е наводот во образложението дека повикувањата на процесни повреди во тужбата се неосновани од причини што единствена основа на даночното право е Законот за даночна постапка и согласно актите за систематизација на тужениот орган, даночните управни акти ги потпишуваат единствено управниците на регионалните дирекции на УЈП. Меѓутоа Управниот суд, а потоа и Вишиот управен суд не го земал во предвид членот 3 став 2 од ЗОУП кој пропишува дека овој закон се применува за сите управни дејствија на јавните органи и на давателите на услуги. Со посебните закони одделни работи може да се уредат поинаку од овој закон, доколку не се во спротивност со основните начела и целта на овој закон и не ја намалуваат заштитата на правата и правните интереси на странките загарантирана со овој закон. Ако се земе во предвид фактот дека делегирањето на надлежноста за одлучување е начело на ЗОУП, тогаш во никој случај единствена основа на даночното право не може да биде Законот за даночна постапка, односно во делот на начелата, ЗОУП има поголема правна сила од било која одредба од Законот за даночната постапка.
АНАЛИЗА НА ПРИМЕНАТА МАТЕРИЈАЛНОТО ПРАВО
Согласно членот 2 од Законот за додадена вредност предмет на оданочување со данокот на додадена вредност е:
Прометот на добра и услуги (во натамошниот текст: промет), кој се врши со надоместок во земјата од страна на даночниот обврзник во рамките на неговата стопанска дејност и
Увозот на добра.
Со членот 6 од Законот за додадена вредност регулирано е што е промет на услуги, но никаде не може давањето на интелектуални услуги од физичко лице да бидат подведени под промет.
Членот 9 од Законот за додадена вредност пропишува дека даночен обврзник е лице кое трајно или повремено самостојно врши стопанска дејност, независно од целите и резултатите од оваа дејност.
При тоа како стопанска дејност Законот за додадена вредност ја подразбира секоја дејност на производителите, трговците и лицата кои извршуваат услуги, која има за цел остварување на приходи, вклучувајќи ги дејностите од областа на рударството, земјоделството и шумарството, како и отстапувањето на материјални и нематеријални добра за нивно користење.
Како самостојна дејност не се смета дејноста на:
Физичките лица, кои поединечно или здружени се вработени во некое претпријатие и по таа основа примаат плата и се обврзани да се повикуваат на упатствата на работодавецот и
Подружниците, филијалите или другите поединечни организациони делови на некое претпријатие.
Законот за данок на личен доход во членот 3 пропишува дека под личен доход се подразбираат следните видови доход остварени во земјата и во странство:
доход од работа;
доход од самостојна дејност;
доход од авторски и сродни права;
доход од продажба на сопствени земјоделски производи;
доход од права од индустриска сопственост;
доход од закуп и подзакуп;
доход од капитал;
капитални добивки;
добивки од игри на среќа;
доход од осигурување и
друг доход.
Како што може да се види нашето законодавство прави јасна дистинкција помеѓу приход и доход, при што никаде не е наведено дека доходот влегува во приход и обратно.
Оттука наводите на тужителот дека истиот остварува доход и дека за него се применува сосема друг закон имаат законска основа.
Дополнително согласно членот 51 став (1) од Законот за додадена вредност кој важел во моментот на донесување на спорното решение сите даночни обврзници, чиј вкупен промет во изминатата календарска година надминал износ од 1.000.000 денари или чиј вкупен промет се предвидува на почетокот од вршењето на стопанската дејност дека ќе го надмине износот или во текот на годината го надмине износот обврзани се за регистрација за данокот на додадена вредност.
Законот за додадена вредност регулира одбивка на претходниот данок (Глава VIII) и враќање на данокот (членови 46 до 48), но ниту една од овие одредби е неприменлива за физичките лица, поради што се доведува во прашање применливоста на законот во однос на овие лица.
Имајќи ги во предвид сите наведени законски одредби навистина е спорно дали тужителот кој остварувал доход согласно Законот за данок на личен доход може да биде предмет на упис во Регистарот на ДДВ обврзници, па оттука е спорна примената на материјалното право во Решение бр.28-32/02037 од 01.08.2018 година на УЈП, Пресудата У-5.бр.1420/2020 од 28.01.2022 година донесена од Управен суд и Пресуда УЖ-3.бр.453/2022 од 14.04.2023 година донесена од Вишиот управен суд.
Овој документ служи како анализа на Пресуда У-5.бр.1420/2020 (во натамошниот текст: Пресудата) донесено од страна на Управниот суд (во натамошниот текст: Судот) на ден 28.01.2022 година. Станува збор за Пресуда со која Судот ја oдбил тужбата на тужителот Х поднесена против Решение бр.28-32/02037 од 01.08.2018 година донесено од страна на органот во состав на Министерство за финансии на Република Македонија, Управа за јавни приходи (во натамошниот текст: УЈП) со кое истото било запишано во Регистарот на обврзници на данок на додадена вредност. Со оглед на фактот што запишувањето на физичките лица во Регистарот на обврзници на данок на додадена вредност на УЈП и со тоа утврдувањето на статус на даночни обврзници за плаќање на данок на додадена вредност (во натамошниот текст: ДДВ) е особено специфична поради нееднаквиот статус кој физичките лица го имаат со правните лица во однос на овој данок, затоа што нив законот не им признава поврат на ДДВ, како што тоа е дозволено за правните лица, поради што може да се заклучи дека овој закон е правен пред се за правните лица, но се применува и за физичките лица но само во оној дел кој за нив наметнува обврски, но не и оној дел кој дава права. Оттука правната пракса која ќе биде воспоставена во овој конкретен случај е од особена важност за еднаквоста на граѓаните пред законот и правната сигурност во државата, а со тоа и на уставното начело на владеење на правото.
ФАКТИЧКА СОСТОЈБА
Тужителот е физичко лице од Скопје на кое на 01.10.2018 година му било доставено Решение бр.28-32/02037 од 01.08.2018 година донесено од страна на органот во состав на Министерство за финансии на Република Македонија, Управа за јавни приходи (УЈП) со кое тужителот бил запишан во Регистарот на обврзници на данок на додадена вредност. Во Решението е наведено дека периодот за поднесување на даночна пријава е тримесечен и дека прв даночен период е 01.01.2018-31.03.2018 додека датум на регистрација на ДДВ од кога се пресметува ДДВ е 01/01/2018 година. Против Решението, лицето поднело навремена тужба до Управниот суд кој на 05.09.2019 година донел Пресуда на У-5.бр. 1876/2018 од со која го поништил Решението бр.28-32/01037 од 01.08.2018 година. УЈП преку Државниот правобранител за подрачје на град Скопје до Вишиот управен суд поднел жалба против Пресуда У-5.бр. 1876/2018 од 05.09.2019 година, по која Вишиот управен суд на РСМ на ден 07.10.2020 година донел Пресуда УЖ- 3бр.319/2020 со која жалбата ја одбил како неоснована.
На 27.11.2020 година, УЈП донела ново Решение бр.27–32/01307/2 со кое повторно го запишал физичко лице во регистарот на обврзници на данокот на додадена вредност со датум на регистрација на ДДВ од 01/01/2018 година и прв даночен период 01/01/2018-31/03/2018 година.
Незадоволно од Решението бр.27–32/01307/2 од 27.11.2020 година, физичкото лице донело поднел нова тужба до Управниот суд поради погрешно и нецелосно утврдена фактичката состојба, повреда на правилата на постапката и погрешна примена на материјалниот закон. Управниот суд постапувајќи по тужбата, на 28.01.2022 година одржал усна јавна расправа на која учествувало физичкото лице без застапник и застапникот на тужениот орган, по која Управниот суд донел Пресуда У-5.бр.1420/2020 од 31.01.2022 година, со која ја одбил тужбата на тужителот изјавена против Решението бр.27–32/01307/2 од 27.11.2020 година донесено од страна на Регионалната дирекција Скопје Одделение за регистрација и утврдување на данок, Управа за јавни приходи, Министерство за финансии на Република Северна Македонија како неоснована.
Во образложението на Пресуда У-5.бр.1420/2020 донесена од 28.01.2022 година, Управниот суд навел дека тужбата е неоснована бидејќи од списите во предметот произлегува дека Управата за јавни приходи - Регионална Дирекција Скопје постапувајќи по претходно поднесена Годишна даночна пријава за утврдување на персонален данок на доход за 2017 година, како и Годишни извештаи на исплатувачите на бруто приходи, платен данок и придонеси и вкупно исплатени нето приходи, утврдила дека тужителот за 2017 година остварил вкупно бруто приходи во износ од 1.235.044,00 денари, по основ на примања по договори за повремено или привремено вршење на услуги кај неколку субјекти — исплатувачи на приходи. Притоа, Управниот суд навел дека врз основа на овој факт согласно членот 9 став 1 и член 51 став 1 од Законот за данокот на додадена вредност, тужениот орган го донел оспореното Решение бр.27-32/01307/2 од 27.11.2020 година со кое бил извршен упис во регистарот на даночни обврзници за целите на данокот на додадена вредност на жалителот со прв даночен период 01.01-31.03.2018 година и датум на регистрација 01.01.2018 година. Оттука, Управниот суд навел дека утврдил дека тужениот орган со оспореното решение не го повредил законот на штета на тужителот.
Понатаму, Управниот суд во образложението навел дека во конкретниот случај, утврдил дека тужениот орган правилно ги применил одредбите од Законот за данокот на додадена вредност како во поглед на основаноста на регистрацијата на тужителот сега жалителот како даночен обврзник за целите на ДДВ, така и во поглед на утврдувањето на датумот на регистрација и првиот даночен период за регистрација на даночните обврзници за целите на данокот на додадена вредност. Управниот суд притоа навел дека ова го утврдил како резултат на фактичката состојба утврдена од приложените материјални докази и притоа навел дека смета дека тужителот е даночен обврзник за целите на данокот на додадена вредност. Притоа, Управниот суд навел дека ова од причина што имајќи го предвид остварениот промет и неговата висина видно од поднесената Годишна даночна пријава за утврдување на персонален данок на доход за 2017 година каде навел вкупно остварени приходи по разни основи во вкупен износ од 1.235.044,00 денари, како и Годишни извештаи на исплатувачите на бруто приходи, платен данок и придонеси и вкупно исплатени нето приходи, може да се утврди дека тужителот во 2017 година остварил вкупни приходи по разни основи во вкупен износ од 1.235.044,00 денари, со што го надминал законски утврдениот праг согласно членот 51 став 1 од Законот за данокот на додадена вредност и поради тоа тужениот орган основано извршил регистрација на тужителот во Регистарот за даночни обврзници за целите на данокот на додадена вредност.
Во однос на тужбените наводи кои ги истакнал тужителот во тужбата, Управниот суд навел дека ги ценел тужбените наводи со кои тужителот укажувал на фактот дека не е даночен обврзник согласно одредбите од Законот за данокот на додадена вредност, бидејќи истиот не претставува даночен обврзник за целите на ДДВ поради фактот што е физичко лице и истиот остварува приход, додека предмет на оданочување на Законот за данокот на додадена вредност е остварен промет од вршење на дејност на даночен обврзник во рамките на вршење на стопанската дејност. Овие тврдења на жалителот, Управниот суд навел во образложението дека ги одбил како неосновани, од причина што во конкретниот случај заради целите на оданочување со ДДВ, битна е висината на остварените дополнителни приходи, а не изворот од каде потекнуваат, а како тужителот во текот на 2017 година остварил вкупни приходи во износ кој го надминал законски предвидениот праг на регистрација — 1.000.000,00 денари, од вршење на самостојна дејност од давање на професионални и интелектуални услуги. Управниот суд навел дека токму тие услуги се дејност која претставува самостојно вршење на дејност согласно членот 9 ставови 1 и 2 од Законот за данокот на додадена вредност, поради што и истиот бил регистриран како даночен обврзник за целите на данокот на додадена вредност согласно членот 51 ставови 1, 6 и 10 од истиот закон. Исто така, Управниот суд во образложението на пресудата навел дека ги оценил како неосновани тужбените наводи со кои се укажува на фактот дека датумот на прва регистрација претходи на донесувањето на оспореното решение, од причина што доколку бидат остварени условите за упис, надлежниот даночен орган го врши уписот во регистарот на обврзници на данокот на додадена вредност од почетокот на тековната календарска година согласно членот 51 став 6 од Законот за данокот на додадена вредност.
Управниот суд во образложението навел и дека ги одбил како неосновани и тужбените наводи на тужителот кои се однесуваат на елементите на решението во делот на потписот, истото било потпишано од функционер на тужениот орган, спротивно на член 13 во врска со член 24, во врска со член 88 став 6 од ЗОУП, од причини што единствена основа на даночното право е Законот за даночна постапка и согласно актите за систематизација на тужениот орган, даночните управни акти ги потпишуваат единствено управниците на регионалните дирекции на УЈП.
Против Пресуда У-5.бр.1420/2020 донесна од 28.01.2022 година, тужителот поднел жалба до Вишиот управен суд кој на 14.04.2023 година, донел Пресуда УЖ-3.бр.453/2022 со која жалбата ја одбил како неоснована и ја потврдил Пресудата на Управниот суд У-5.бр.1420/2020 од 28.01.2022 година. Во Пресудата, Вишиот управен суд навел дека при одлучување ги ценел жалбените наводи дека Управниот суд сторил суштествена повреда на одредбите од постапката, нецелосно и неправилно ја утврдил фактичката состојба, погрешно е применето материјалното право, дека не е даночен обврзник согласно одредбите од Законот за данокот на додадена вредност, бидејќи истиот не претставува даночен обврзник за целите на ДДВ поради фактот што е физичко лице и истиот остварува приход, додека предмет на оданочување на Законот за данокот на додадена вредност е остварен промет од вршење на дејност на даночен обврзник во рамките на вршење на стопанската дејност, дека датумот на прва регистрација претходи на донесувањето на оспореното решение, од причина што доколку бидат остварени условите за упис, надлежниот даночен орган го врши уписот во регистарот на обврзници на данокот на додадена вредност од почетокот на тековната календарска година согласно членот 51 став 6 од Законот за данокот на додадена вредност, како и тоа дека Управниот суд погрешно ја утврдил фактичката состојба и во делот на лицето кое согласно ЗОУП треба да го потпише управниот акт бидејќи истото било потпишано од функционер на тужениот орган, спротивно на член 13 во врска со член 24, во врска со член 88 став 6 од ЗОУП, од причини што единствена основа на даночното право е Законот за даночна постапка и согласно актите за систематизација на тужениот орган, даночните управни акти ги потпишуваат единствено управниците на регионалните дирекции на УЈП, но оценил дека се неосновани и не се од влијание за поинакво одлучување. Управниот суд при донесувањето на пресудата дал доволно образложени причини за решителните факти од кои се раководел при донесувањето на одлуката, а со кое образложение во целост се согласува и овој суд.
АНАЛИЗА НА ПРИМЕНАТА ПРОЦЕСНИТЕ ПРАВИЛА
Во својата тужба, а понатаму и во жалбата пред Управниот суд, тужителот се повикува на повреди на членот 13, во врска со членовите 24 и 88 став 6 од Законот за општата управна постапка (во натамошниот текст: ЗОУП) кој е основен системски закон во државата.
Членот 13 од ЗОУП го уредува начелото на делегирање на надлежноста за решавање. Согласно ова начело во рамки на јавниот орган, надлежноста за решавање на управните работи, по правило, се делегира на службени лица во рамките на органот, соодветно на сложеноста на соодветната управна работа. Ова е од исклучителна важност за управните постапки кои треба да бидат водени и решавани од стручни лица, кои професионално работат на определена материја, а не од директори и други раководни лица, чија надлежност е раководење со институцијата, а не и вршење на стручни работи.
Членот 24 од ЗОУП ја уредува надлежноста за водење и комплетирање на постапката, која треба да биде делегирана на овластено службено лице преку актот за внатрешна организација.
На крај членот 88 став (6) од ЗОУП како еден од задолжителните елементи на секој управен акт, каков што е Решението бр.28-32/02037 од 01.08.2018 година донесено од УЈП за запишување во Регистарот на обврзници на ДДВ. Согласно оваа одредба управниот акт го потпишува овластено службено лице. По исклучок, во случај на типски управни акти потписот може да биде потпишан со факсимил или да биде отпечатен.
Она што навистина е спорно во образложението на Пресудата на Управниот суд, а што е потврдено и со пресудата на Вишиот управен суд е наводот во образложението дека повикувањата на процесни повреди во тужбата се неосновани од причини што единствена основа на даночното право е Законот за даночна постапка и согласно актите за систематизација на тужениот орган, даночните управни акти ги потпишуваат единствено управниците на регионалните дирекции на УЈП. Меѓутоа Управниот суд, а потоа и Вишиот управен суд не го земал во предвид членот 3 став 2 од ЗОУП кој пропишува дека овој закон се применува за сите управни дејствија на јавните органи и на давателите на услуги. Со посебните закони одделни работи може да се уредат поинаку од овој закон, доколку не се во спротивност со основните начела и целта на овој закон и не ја намалуваат заштитата на правата и правните интереси на странките загарантирана со овој закон. Ако се земе во предвид фактот дека делегирањето на надлежноста за одлучување е начело на ЗОУП, тогаш во никој случај единствена основа на даночното право не може да биде Законот за даночна постапка, односно во делот на начелата, ЗОУП има поголема правна сила од било која одредба од Законот за даночната постапка.
АНАЛИЗА НА ПРИМЕНАТА МАТЕРИЈАЛНОТО ПРАВО
Согласно членот 2 од Законот за додадена вредност предмет на оданочување со данокот на додадена вредност е:
Прометот на добра и услуги (во натамошниот текст: промет), кој се врши со надоместок во земјата од страна на даночниот обврзник во рамките на неговата стопанска дејност и
Увозот на добра.
Со членот 6 од Законот за додадена вредност регулирано е што е промет на услуги, но никаде не може давањето на интелектуални услуги од физичко лице да бидат подведени под промет.
Членот 9 од Законот за додадена вредност пропишува дека даночен обврзник е лице кое трајно или повремено самостојно врши стопанска дејност, независно од целите и резултатите од оваа дејност.
При тоа како стопанска дејност Законот за додадена вредност ја подразбира секоја дејност на производителите, трговците и лицата кои извршуваат услуги, која има за цел остварување на приходи, вклучувајќи ги дејностите од областа на рударството, земјоделството и шумарството, како и отстапувањето на материјални и нематеријални добра за нивно користење.
Како самостојна дејност не се смета дејноста на:
Физичките лица, кои поединечно или здружени се вработени во некое претпријатие и по таа основа примаат плата и се обврзани да се повикуваат на упатствата на работодавецот и
Подружниците, филијалите или другите поединечни организациони делови на некое претпријатие.
Законот за данок на личен доход во членот 3 пропишува дека под личен доход се подразбираат следните видови доход остварени во земјата и во странство:
доход од работа;
доход од самостојна дејност;
доход од авторски и сродни права;
доход од продажба на сопствени земјоделски производи;
доход од права од индустриска сопственост;
доход од закуп и подзакуп;
доход од капитал;
капитални добивки;
добивки од игри на среќа;
доход од осигурување и
друг доход.
Како што може да се види нашето законодавство прави јасна дистинкција помеѓу приход и доход, при што никаде не е наведено дека доходот влегува во приход и обратно.
Оттука наводите на тужителот дека истиот остварува доход и дека за него се применува сосема друг закон имаат законска основа.
Дополнително согласно членот 51 став (1) од Законот за додадена вредност кој важел во моментот на донесување на спорното решение сите даночни обврзници, чиј вкупен промет во изминатата календарска година надминал износ од 1.000.000 денари или чиј вкупен промет се предвидува на почетокот од вршењето на стопанската дејност дека ќе го надмине износот или во текот на годината го надмине износот обврзани се за регистрација за данокот на додадена вредност.
Законот за додадена вредност регулира одбивка на претходниот данок (Глава VIII) и враќање на данокот (членови 46 до 48), но ниту една од овие одредби е неприменлива за физичките лица, поради што се доведува во прашање применливоста на законот во однос на овие лица.
Имајќи ги во предвид сите наведени законски одредби навистина е спорно дали тужителот кој остварувал доход согласно Законот за данок на личен доход може да биде предмет на упис во Регистарот на ДДВ обврзници, па оттука е спорна примената на материјалното право во Решение бр.28-32/02037 од 01.08.2018 година на УЈП, Пресудата У-5.бр.1420/2020 од 28.01.2022 година донесена од Управен суд и Пресуда УЖ-3.бр.453/2022 од 14.04.2023 година донесена од Вишиот управен суд.